Registrazione dei provvedimenti dell'Autorità giudiziaria: esecutività degli atti e rigetto della domanda
Pubblicato il 27/04/21 00:00 [Articolo 1722]
Sommario: 1. Premessa; 2. Inquadramento normativo dell'istituto della registrazione dell'atto giudiziario; 3. Carattere esecutivo del provvedimento quale presupposto impositivo dell'atto: esclusione; 4. Provvedimenti per i quali l'esecutività è presupposto per la registrazione: i decreti ingiuntivi; 5. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda; 6. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda nelle procedure di competenza del giudice di pace
1. Premessa
Nel corso degli anni si è assistito, relativamente all'istituto della registrazione degli atti giudiziari, a sostanziali modifiche normative [1] e a innumerevoli, spesso contraddittorie, direttive ministeriali e indirizzi giurisprudenziali.
La tassazione di un atto rientra nella specifica competenza degli uffici locali dell'Agenzia delle Entrate [2] in quanto solo detti uffici - sulla base del contenuto intrinseco dell'atto presentato per la registrazione e, quindi , degli effetti giuridici che esso produce - sono deputati a stabilire il criterio di tassazione da applicare e quantificare l'imposta da versare " [3].
Gli Uffici ministeriali giustizia di via Arenula[4] hanno evidenziato, a seguito delle continue segnalazioni ispettive [5] , come, ad esempio, in materia di rigetto della domanda le indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate si pongano in contrasto con le circolari o le risoluzioni adottate dalla Direzione normativa e contenzioso della stessa Agenzia.
Le modifiche normative, gli indirizzi giurisprudenziali [6] e ministeriali [7] hanno, e non poteva essere altrimenti, inciso nelle [e sulle] attività delle cancellerie giudiziarie e, in alcuni casi, nei rapporti tra l'imposta di registro e le altre spese del giudizio .[8]
2. Inquadramento normativo dell'istituto della registrazione dell'atto giudiziario
In materia di registrazione degli atti giudiziari trovano applicazione il Decreto Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131 (testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro) e il Decreto Presidente della Repubblica 30 maggio 2002 n 115 ( testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di giustizia ) .
Per individuare quali atti processuali scontano l'imposta di registro bisogna attenersi alle previsioni di cui agli articoli 37, 38 , Testo Unico sull'imposta di registro e dall'articolo 8 (tabella Allegata) al citato testo unico imposta di registro [9] , nonché alle direttive Ministero delle Finanze, delle Agenzia delle Entrate e del Ministero della Giustizia.
L' imposta di registro non riguarda indifferentemente tutti i provvedimenti degli organi giurisdizionali ma solo quelli che, anche se parzialmente e nel merito [10] , intervengono "in materia di controversie civili" [11].
La tassazione degli atti dell'autorità giudiziaria in materia di controversie civili attiene a quegli atti che, definendo anche parzialmente il giudizio , abbiano la concreta potenzialità di incidere sulla situazione giuridica dei soggetti. [12]
Presupposto per la registrazione dell'atto giurisdizionale è, quindi, la definizione, anche parziale, del giudizio [13]: nell'ambito degli atti giudiziari in materia di controversie civili, l'imposta di registro si applica ai soli atti dotati di contenuto decisorio rispetto ad una vicenda contenziosa.
Esclusi dall'obbligo impositivo , quindi, i provvedimenti che, senza entrare nel merito, si pronunciano sulla competenza territoriale del magistrato adito [14] , dell'incompetenza per materia o per valore [15] , che dichiarino cessata la materia del contendere [16], che dichiarino l'estinzione del giudizio [17] o che dichiarino l'incompetenza per ragioni di continenza [18] .
3. Carattere esecutivo del provvedimento quale presupposto impositivo dell'atto: esclusione
Non costituisce presupposto per l'assoggettamento all'imposta in esame il carattere esecutivo del provvedimento giudiziario.
Per la Corte di Cassazione [19] il presupposto del tributo non è correlato all'efficacia esecutiva della sentenza ma, esclusivamente , all'esistenza di un titolo giudiziale soggetto a registrazione: in questa direzione milita, del resto, il contenuto testuale dell'art. 37 DPR n. 131/1986 [20] secondo il quale "gli atti dell'autorità giudiziaria in materia di controversie civili, che definiscono anche parzialmente il giudizio, i decreti ingiuntivi esecutivi, i provvedimenti che dichiarano esecutivi i lodi arbitrali e le sentenze che dichiarano efficaci nello Stato sentenze straniere, sono soggetti all'imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato"
Per la richiamata giurisprudenza di Legittimità neanche il provvedimento di sospensione della provvisoria esecuzione della sentenza di primo grado fa venir meno il presupposto dell'imposta di registro sugli atti giudiziari, presupposto , come visto, costituito, ai sensi dell'art. 37 del d.P.R. n. 131 del 1986, non già dall'efficacia esecutiva, quanto dall'esistenza di un titolo giudiziale soggetto a registrazione.
Provvedimento di sospensione della provvisoria esecuzione non idoneo, inoltre, ad incidere sull'eventuale avviso di liquidazione del imposta , stante la perdurante esistenza della sentenza di condanna che ne rappresenta il fondamento, con salvaguardia dell'eventuale diritto al rimborso spettante al contribuente
4. Provvedimenti per i quali l'esecutività è presupposto per la registrazione: i decreti ingiuntivi
Il carattere esecutivo del provvedimento giudiziario è, invece, presupposto per la registrazione dei provvedimenti relativi ai procedimenti sommari.
Per l'articolo art. 37 DPR n. 131/1986 " i decreti ingiuntivi esecutivi sono soggetti all'imposta.."
Si ha, quindi, l'obbligo di registrazione nei casi di:
a) decreti ingiuntivi immediatamente esecutivi ex articolo 642 codice di procedura civile;
b) decreti ingiuntivi dichiarati esecutori ex articolo 647 codice di procedura civile;
c) a seguito di concessione della provvisoria esecuzione nel giudizio di opposizione ex articolo 648 codice di procedura civile;
d) a seguito di rigetto [21] o accoglimento parziale dell'opposizione [22] ex articolo 653 codice di procedura civile ;
e) a seguito della dichiarazione di esecutorietà ex articolo 654 codice di procedura civile.
5. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda
Non tutti i provvedimenti dell'autorità giudiziaria devono essere assoggettati a registrazione in termine fisso o proporzionale ma solo quelli che intervengono nel merito del giudizio a conclusione di una controversia che è instaurata e che il giudice è chiamato a risolvere. [23]
Il rigetto della domanda è chiaro che definisca una controversia che è instaurata e che il giudice è chiamato a risolvere.
Il rigetto della domanda e l'impossibilità di assegnare un valore, quantificabile economicamente, al provvedimento ha dato, in particolar modo per i giudizi innanzi al giudice di pace, adito ad indirizzi, condizionati da [non condivisibili] indirizzi di alcune Agenzie delle Entrate, di esenzione dalla registrazione dell'atto.
Per gli uffici ministeriali giustizia di via Arenula [24], che richiamano espressamente risoluzione del Ministero delle Finanze in materia [25], è stato chiesto se vadano sottoposte alla formalità del la registrazione le sentenze, cui non è possibile assegnare un valore come ad esempio le sentenze di rigetto.
In merito si osserva ,per quel che concerne le sentenze di rigetto che il presupposto per l'applicazione dell'imposta di registro sugli atti giudiziari ed il conseguente obbligo di registrazione in termine fisso va ricercato nel combinato disposto di cui agli artt. 37 dpr 131/1986 e 8, parte prima , tariffa, allegato A, dello stesso decreto.
Dall'esame esegetico di tali disposizioni si evince che, in via del tutto prioritaria, il legislatore tributario ha inteso riferirsi , per l'individuazione del presupposto impositivo, agli atti dell'autorità giudiziaria ordinaria o speciale in materia di controversie che il giudice è chiamato a risolvere o sulla quale in ogni caso deve emettere una pronuncia giurisdizionale.
Peraltro si sottolinea che lo stesso ministero delle finanze con nota prot. IV-8-688/95 ha, tra l'altro, affermato che sono ugualmente assoggettate all'imposizione tributaria di cui al secondo comma del più volte citato art. 46, tutti gli atti e i provvedimenti concernenti le cause attribuite alla competenza del giudice di pace il cui valore non è determinato o determinabile .
Detti provvedimenti dovranno essere sottoposti alla formalità della registrazione con l'assolvimento dell'imposta fissa di registro, di cui all'art. 8 ,lettera d), della tariffa allegata al vigente testo unico sull'imposta di registro approvato con dpr 26 aprile 1986 n. 131..
Gli Uffici ministeriali Giustizia [26] , da ultimo, hanno evidenziato, in materia di rigetto della domanda, come le indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate si pongano in contrasto con le circolari o le risoluzioni adottate dalla Direzione normativa e contenzioso della stessa Agenzia.
Gli uffici ispettivi del Ministero della Giustizia, negli anni e con varie note [27], avevano evidenziato come nel corso dell'attività ispettiva è stato riscontrato che alcuni uffici del giudice di pace non trasmettono all'Agenzia delle Entrate , per la relativa registrazione, le sentenze di rigetto la mancata registrazione dei provvedimenti di rigetto si baserebbe su indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate.
Le indicazioni date dagli uffici territoriali dell'Agenzie delle Entrate nascono , a parere dello scrivente [28] , da una errata interpretazione della circolare dell'Agenzia delle Entrate , la n. 34/E del 30 maggio 2001 in riferimento alla portata dell'articolo 46, primo comma legge 21 novembre 1991 n. 374, istitutiva dell'Ufficio del Giudice di Pace.
Il Dipartimento per gli Affari di Giustizia del Ministero di via Arenula in considerazione del fatto che la materia dell'imposta di registro rientra nella competenza funzionale dell'Agenzia delle entrate e considerato, peraltro, che la problematica in esame scaturisce da contrasto di posizioni tra uffici diversi della stessa Agenzia con nota prot. DAG 212943.U del 30.12.2020 ha proposto formale interpello alla Divisione contributi dell'Agenzia dell'entrate volto a chiarire se siano da sottoporre ad imposta di registro i provvedimenti di rigetto dell'autorità giudiziaria , ivi compresi quelli che dispongono il rigetto di una opposizione a decreto ingiuntivo.
All'interpello l'Agenzia delle entrate ha risposto con nota prot. 75690 del 22.03.2021 confermando la tesi, già dalla stessa sostenuta nella risoluzione n. 255/E del 14 settembre 2007, di come l'obbligo di registrazione sussiste tutte le volte in cui il giudice si pronuncia in merito a questioni di diritto sostanziale portato alla sua attenzione..con riferimento ai provvedimenti di rigetto occorre osservare che gli stessi configurano pronunce in merito in quanto il giudice, rigettando la pretesa fatta valere in giudizio, dispone in ordine alle questioni di diritto sostanziale..
Riguardo, nello specifico, al provvedimento di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo, l'Agenzia delle Entrate evidenzia come costituisca un ordinario giudizio di cognizione al termine del quale il giudice pronuncia sentenza di accoglimento o di rigetto ai sensi dell'articolo 653 c.p.c..
Il rigetto dell'opposizione può seguire a fatti di merito o processuali.
Il provvedimento di rigetto per ragioni di merito dovrà essere registrato in termine fisso ai sensi del combinato disposto 37 del TUR e 8 della tariffa allegata al TUR.
Diversamente il provvedimento di rigetto per ragioni di rito, al pari dei provvedimenti di estinzione ed incompetenza, non è da sottoporre alle formalità di registrazione.
Per l'Agenzia dell'Agenzia delle Entrate direzione provinciale di Trento [29] " la sentenza di rigetto non si sostituisce al decreto ingiuntivo e non si configura come una sentenza di condanna da assoggettare ad imposta di registro in misura proporzionale..stante il principio di tassabilità degli atti giudiziaria scrivente ritiene che anche la sentenza di rigetto sia da assoggettare ad imposta di registro in misura fissa, in quanto sentenza non recante trasferimento,condanna o accertamento di diritti a contenuto patrimoniale ai sensi dell'articolo 8 lettera c) della tariffa parte I allegata al DPR 131/1986" .
La stessa Agenzia di Trento, in data successiva [30] sconfessa il suo precedente indirizzo affermando l'esenzione dalla registrazione nel caso in cui il giudice nella causa di opposizione a decreto ingiuntivo accolga l'opposizione e conseguentemente annulli il decreto ingiuntivo
Di diverso avviso l' Agenzia Entrate Firenze [31]" Le sentenze di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo scontano in generale l'imposta di registro se il giudice nel pronunciarsi sull'opposizione definisce nel merito la controversia..
l'obbligo di registrazione è da escludersi nei casi in cui il giudice accoglie o rigetta l'opposizione per motivi di rito e dunque nell'ipotesi di sentenza che dichiara la nullità del decreto per motivi di incompetenza per materia , valore o territorio oppure sentenza di rigetto dell'opposizione per inammissibilità della stessa per mancato rispetto dei termini di 40 gg..
6. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda nelle procedure di competenza del giudice di pace
Presupposto per la registrazione dell'atto giurisdizionale è la definizione, anche parziale, del giudizio [32]: nell'ambito degli atti giudiziari in materia di controversie civili, l'imposta di registro si applica ai soli atti dotati di contenuto decisorio rispetto ad una vicenda contenziosa.
Come visto nel paragrafo che precede alla richiesta di chiarimenti avanzate dagli uffici ministeriali giustizia circa l'obbligo o meno di registrazione delle sentenze di rigetto [ la mancata registrazione dei provvedimenti di rigetto si baserebbe su indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate ], avuto riguardo all'opposizione a decreto ingiuntivo l'Agenzia delle Entrate ha risposto evidenziando come l'opposizione a decreto ingiuntivo costituisca un ordinario giudizio di cognizione al termine del quale il giudice pronuncia sentenza di accoglimento o di rigetto ai sensi dell'articolo 653 c.p.c.. e di come .. il rigetto dell'opposizione può seguire a fatti di merito o processuali confermando che il provvedimento di rigetto per ragioni di merito dovrà essere registrato in termine fisso ai sensi del combinato disposto 37 del TUR e 8 della tariffa allegata al TUR diversamente il provvedimento di rigetto per ragioni di rito, al pari dei provvedimenti di estinzione ed incompetenza, non è da sottoporre alle formalità di registrazione.
A prescindere, quindi, del giudizio, ordinario o di opposizione a decreto ingiuntivo, l'Agenzia delle entrate ha, con nota prot. 75690 del 22.03.2021, confermato la tesi [33], di come l'obbligo di registrazione sussiste tutte le volte in cui il giudice si pronuncia in merito a questioni di diritto sostanziale portato alla sua attenzione..con riferimento ai provvedimenti di rigetto occorre osservare che gli stessi configurano pronunce in merito in quanto il giudice, rigettando la pretesa fatta valere in giudizio, dispone in ordine alle questioni di diritto sostanziale..
Assodata la definitiva pronuncia in merito alla questione relativa ai provvedimenti di rigetto una precisazione, a parere dello scrivente e nello specifico per i giudizi dinnanzi al giudice di pace, va fatta.
Relativamente ai provvedimenti definitivi dei giudizi innanzi al Giudice di Pace .l'imposta di registro è imposta d'atto la sentenza e il verbale di conciliazione del Giudice di Pace sono soggetti ad imposta di registro in relazione al loro effettivo contenuto a prescindere da quale sia stato il regime fiscale dell'atto [34]
Quanto sopra, per evidenti ragioni di equità fiscali, deve e specificatamente nella ipotesi di rigetto della domanda, pur sempre tenere conto del regime fiscale del procedimento.
Se la procedura nasce in esenzione in relazione al valore della domanda, inferiore ai 1.033 , essendo l'imposta di registro quale imposta d'atto [35], la pronuncia di accoglimento superiore ai 1.033 è soggetta alla registrazione.
Non è, viceversa, soggetto a registrazione il provvedimento definitivo di una procedura superiore ad 1.033, ma in cui il giudice si pronuncia riconoscendo dovuta una somma inferiore ad 1.033.
L'applicazione del principio imposta di registro come imposta d'atto nei giudizi dinnanzi al giudice di pace che si definiscono con il rigetto della domanda, deve tenere conto del regime fiscale del procedimento.
Così, a titolo di esempio esplicativo, nella procedura con domanda superiore ai 1.033 il provvedimento di rigetto sconta sempre l'imposta di registrazione, viceversa se la procedura era inferiore agli 1.033 il provvedimento di rigetto, per evidenti ragioni [ = nelle procedure esenti si avrebbe infatti il paradosso che la domanda accolta non sarebbe registrabile, viceversa il rigetto si] non è soggetta a registrazione.
NOTE
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[1] e in particolare della modifica normativa operata dal decreto legislativo 24 settembre 2015 n 158, a far data del 1 gennaio 2016
[2] questo ha dato, e da, adito a interpretazioni a volte "differenziate" da parte delle varie Direzioni provinciali dell'Agenzia delle Entrate
[3] cfr Risoluzione n. 206 del 6 agosto 2009 Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso da ultimo risoluzione Agenzia delle entrate prot. 75690 del 22 marzo 2021 e circolare Ministero della Giustizia DAG.14/04/2021.0078541.U
[4] Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile prot.76541 del 14 aprile 2021
[5] DAG. n. 162258.E del 13.08.2019,prot.212943.U del 30.12.2020 e prot. 60160.E del 22.03.2021
[6] ad opera dei giudici di legittimità che non sempre hanno trovato puntuale applicazione nelle direttive ministeriali
[7] degli Uffici del Ministero della Giustizia e delle Agenzie delle Entrate spesso contraddittorie e a loro volta soggette al ulteriori interpretazioni . Il Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile ha evidenziato da ultimo, prot.76541 del 14 aprile 2021.
[8] contributo unificato ( artt. 9 e ss dpr 30 maggio 2020 n. 115), anticipazioni forfettarie dei privati all'Erario(art.30 dpr 30 maggio 2020 n. 115) , diritti di copie ( artt. 266 e ss dpr 30 maggio 2020 n. 115)
[9] cfr Risoluzione n. 206 del 6 agosto 2009 Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
[10] La provvisionale accordata ai sensi del decreto legislativo 209/2005 deve ritenersi soggetta a registrazione autonoma... (Agenzia Entrate Firenze 11/10/2011 prot.179367/2011)
[11] "quelle in cui si invochi la tutela giurisdizionale verso una pretesa violazione di un diritto soggettivo e che quindi attengano alla esistenza, alla attuazione, alla modificazione e alla estinzione di un diritto soggettivo"A. Uricchio in attività giudiziarie e imposizioni tributarie tra imposte di registro e contributo unificato per l'iscrizione a ruolo in Bollettino Tributario d'informazione n. 5 pag. 378 anno 2005
[12] risoluzione prot. n. 310106 del 3 giugno 1991, circolare n. 45/E del 9 maggio 2001, risoluzione n. 263 del 21 settembre 2009
[13] rif. = art. 37 dpr 131/1986 e art. 8 Tabella Allegata dpr 131/1986
[14] Agenzia delle Entrate risoluzione n. 45/E del 09.05.2001
[15]Agenzia delle Entrate Contenzioso Calabria prot. 919-1516/2010 del 11 maggio 2010 e circolare Ministero Giustizia DAG.22/10/2013.0139929.U
[16] Agenzia delle Entrate Contenzioso Calabria prot. 919-1516/2010 del 11 maggio 2010 e circolare Ministero Giustizia DAG.22/10/2013.0139929.U
[17] Agenzia delle Entrate risoluzione n. 263/E del 21.09.2007 anche se viene contestualmente disposta la cancellazione della trascrizione della domanda giudiziale effettuata ai sensi dell'articolo 2668 ovvero della trascrizione del pignoramento immobiliare in considerazione de carattere processuale e non decisorio di tali provvedimenti - risoluzione ministero delle Finanze n 310106 del 3-6-1991 e note ministero giustizia n 8/3512/9 del 9.11.1990 e n 2491/98 del 8.10.1998
[18] la sentenza del Giudice di pace relativa ad opposizione a decreto ingiuntivo con la quale viene dichiarata l'incompetenza per ragioni di continenza ( giudizio già pendente dinnanzi al tribunale) avendo la sentenza carattere meramente processuale non è soggetta a registrazione (risoluzione Agenzia delle Entrate n. 332/E del 16 novembre 2007)
[19] cfr. Cass. Civ., sez. VI - V, ord. n. 12480/2018.
[20] sulla cui legittimità costituzionale si è più volte pronunziata la Corte costituzionale da ultimo sentenza n. 13/2008
[21] decreti ingiuntivi esecutivi revocati "..se interviene la sentenza definitiva di revoca del decreto ingiuntivo prima della notifica di pagamento dell'imposta proporzionale quest'ultima non è più dovuta; tuttavia considerato che decreto ingiuntivo e sentenza sono entrambi atti giudiziari soggetti distintamente all'obbligo di registrazione in termine fisso per ciascuno di essi deve essere corrisposta l'imposta in misura fissa.." ( Agenzia delle Entrate risoluzione 122 del 7/11/2006)
[22] Le sentenze di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo scontano in generale l'imposta di registro se il giudice nel pronunciarsi sull'opposizione definisce nel merito la controversia..l'obbligo di registrazione è da escludersi nei casi in cui il giudice accoglie o rigetta l'opposizione per motivi di rito e dunque nell'ipotesi di sentenza che dichiara la nullità del decreto per motivi di incompetenza per materia , valore o territorio oppure sentenza di rigetto dell'opposizione per inammissibilità della stessa per mancato rispetto dei termini di 40 gg (Agenzia Entrate Firenze 11/10/2011 prot.179367/2011)
[23] cfr circolare 22 gennaio 1986 n. 8 del ministero delle Finanze , risoluzione n. 45/E Agenzia delle Entrate 9 maggio 2001, risoluzione n. 257/E Agenzia delle Entrate 20 settembre 2007
[24] nota Ministero Giustizia n.1325/99/U del 12 maggio 1999 .
[25] risoluzione Ministero delle Finanze prot. IV-8-688/95 del 9 luglio 1996
[26] Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile - prot.76541 del 14 aprile 2021
[27] DAG. n. 162258.E del 13.08.2019,prot.212943.U del 30.12.2020 e prot. 60160.E del 22.03.2021
[28] negli anni, e in vari corsi di aggiornamento tenuti per gli uffici giudiziari ho più volte evidenziato il contrasto degli indirizzi in questione con il dettato letterale degli articoli 37 dpr 131/1986 e art. 8 Allegato A dpr 131/1986
[29] nota prot. 906-19827/2007 del 4/12/2007 in risposta ad interpello dell'Ufficio del Giudice di Pace di Rovereto (TN)
[30] nota protocollo 906-1342/2009 del 6 febbraio 2009
[31] nota prot.179367/2011 dell'11 ottobre 2011
[32] rif. = art. 37 dpr 131/1986 e art. 8 Tabella Allegata dpr 131/1986
[33] già dalla stessa Agenzia delle entrate sostenuta nella risoluzione n. 255/E del 14 settembre 2007
[34] circolare n. 7 del 5 luglio 1997 e nota senza numero del 26 gennaio 1998 Ministero Giustizia
[35] sulla natura dell'imposta di registro quale "imposta d'atto" vedasi da ultimo Cassazione Civile sez. V ordinanza n. 23549 del 02.07.2019.
1. Premessa
Nel corso degli anni si è assistito, relativamente all'istituto della registrazione degli atti giudiziari, a sostanziali modifiche normative [1] e a innumerevoli, spesso contraddittorie, direttive ministeriali e indirizzi giurisprudenziali.
La tassazione di un atto rientra nella specifica competenza degli uffici locali dell'Agenzia delle Entrate [2] in quanto solo detti uffici - sulla base del contenuto intrinseco dell'atto presentato per la registrazione e, quindi , degli effetti giuridici che esso produce - sono deputati a stabilire il criterio di tassazione da applicare e quantificare l'imposta da versare " [3].
Gli Uffici ministeriali giustizia di via Arenula[4] hanno evidenziato, a seguito delle continue segnalazioni ispettive [5] , come, ad esempio, in materia di rigetto della domanda le indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate si pongano in contrasto con le circolari o le risoluzioni adottate dalla Direzione normativa e contenzioso della stessa Agenzia.
Le modifiche normative, gli indirizzi giurisprudenziali [6] e ministeriali [7] hanno, e non poteva essere altrimenti, inciso nelle [e sulle] attività delle cancellerie giudiziarie e, in alcuni casi, nei rapporti tra l'imposta di registro e le altre spese del giudizio .[8]
2. Inquadramento normativo dell'istituto della registrazione dell'atto giudiziario
In materia di registrazione degli atti giudiziari trovano applicazione il Decreto Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131 (testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro) e il Decreto Presidente della Repubblica 30 maggio 2002 n 115 ( testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di giustizia ) .
Per individuare quali atti processuali scontano l'imposta di registro bisogna attenersi alle previsioni di cui agli articoli 37, 38 , Testo Unico sull'imposta di registro e dall'articolo 8 (tabella Allegata) al citato testo unico imposta di registro [9] , nonché alle direttive Ministero delle Finanze, delle Agenzia delle Entrate e del Ministero della Giustizia.
L' imposta di registro non riguarda indifferentemente tutti i provvedimenti degli organi giurisdizionali ma solo quelli che, anche se parzialmente e nel merito [10] , intervengono "in materia di controversie civili" [11].
La tassazione degli atti dell'autorità giudiziaria in materia di controversie civili attiene a quegli atti che, definendo anche parzialmente il giudizio , abbiano la concreta potenzialità di incidere sulla situazione giuridica dei soggetti. [12]
Presupposto per la registrazione dell'atto giurisdizionale è, quindi, la definizione, anche parziale, del giudizio [13]: nell'ambito degli atti giudiziari in materia di controversie civili, l'imposta di registro si applica ai soli atti dotati di contenuto decisorio rispetto ad una vicenda contenziosa.
Esclusi dall'obbligo impositivo , quindi, i provvedimenti che, senza entrare nel merito, si pronunciano sulla competenza territoriale del magistrato adito [14] , dell'incompetenza per materia o per valore [15] , che dichiarino cessata la materia del contendere [16], che dichiarino l'estinzione del giudizio [17] o che dichiarino l'incompetenza per ragioni di continenza [18] .
3. Carattere esecutivo del provvedimento quale presupposto impositivo dell'atto: esclusione
Non costituisce presupposto per l'assoggettamento all'imposta in esame il carattere esecutivo del provvedimento giudiziario.
Per la Corte di Cassazione [19] il presupposto del tributo non è correlato all'efficacia esecutiva della sentenza ma, esclusivamente , all'esistenza di un titolo giudiziale soggetto a registrazione: in questa direzione milita, del resto, il contenuto testuale dell'art. 37 DPR n. 131/1986 [20] secondo il quale "gli atti dell'autorità giudiziaria in materia di controversie civili, che definiscono anche parzialmente il giudizio, i decreti ingiuntivi esecutivi, i provvedimenti che dichiarano esecutivi i lodi arbitrali e le sentenze che dichiarano efficaci nello Stato sentenze straniere, sono soggetti all'imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato"
Per la richiamata giurisprudenza di Legittimità neanche il provvedimento di sospensione della provvisoria esecuzione della sentenza di primo grado fa venir meno il presupposto dell'imposta di registro sugli atti giudiziari, presupposto , come visto, costituito, ai sensi dell'art. 37 del d.P.R. n. 131 del 1986, non già dall'efficacia esecutiva, quanto dall'esistenza di un titolo giudiziale soggetto a registrazione.
Provvedimento di sospensione della provvisoria esecuzione non idoneo, inoltre, ad incidere sull'eventuale avviso di liquidazione del imposta , stante la perdurante esistenza della sentenza di condanna che ne rappresenta il fondamento, con salvaguardia dell'eventuale diritto al rimborso spettante al contribuente
4. Provvedimenti per i quali l'esecutività è presupposto per la registrazione: i decreti ingiuntivi
Il carattere esecutivo del provvedimento giudiziario è, invece, presupposto per la registrazione dei provvedimenti relativi ai procedimenti sommari.
Per l'articolo art. 37 DPR n. 131/1986 " i decreti ingiuntivi esecutivi sono soggetti all'imposta.."
Si ha, quindi, l'obbligo di registrazione nei casi di:
a) decreti ingiuntivi immediatamente esecutivi ex articolo 642 codice di procedura civile;
b) decreti ingiuntivi dichiarati esecutori ex articolo 647 codice di procedura civile;
c) a seguito di concessione della provvisoria esecuzione nel giudizio di opposizione ex articolo 648 codice di procedura civile;
d) a seguito di rigetto [21] o accoglimento parziale dell'opposizione [22] ex articolo 653 codice di procedura civile ;
e) a seguito della dichiarazione di esecutorietà ex articolo 654 codice di procedura civile.
5. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda
Non tutti i provvedimenti dell'autorità giudiziaria devono essere assoggettati a registrazione in termine fisso o proporzionale ma solo quelli che intervengono nel merito del giudizio a conclusione di una controversia che è instaurata e che il giudice è chiamato a risolvere. [23]
Il rigetto della domanda è chiaro che definisca una controversia che è instaurata e che il giudice è chiamato a risolvere.
Il rigetto della domanda e l'impossibilità di assegnare un valore, quantificabile economicamente, al provvedimento ha dato, in particolar modo per i giudizi innanzi al giudice di pace, adito ad indirizzi, condizionati da [non condivisibili] indirizzi di alcune Agenzie delle Entrate, di esenzione dalla registrazione dell'atto.
Per gli uffici ministeriali giustizia di via Arenula [24], che richiamano espressamente risoluzione del Ministero delle Finanze in materia [25], è stato chiesto se vadano sottoposte alla formalità del la registrazione le sentenze, cui non è possibile assegnare un valore come ad esempio le sentenze di rigetto.
In merito si osserva ,per quel che concerne le sentenze di rigetto che il presupposto per l'applicazione dell'imposta di registro sugli atti giudiziari ed il conseguente obbligo di registrazione in termine fisso va ricercato nel combinato disposto di cui agli artt. 37 dpr 131/1986 e 8, parte prima , tariffa, allegato A, dello stesso decreto.
Dall'esame esegetico di tali disposizioni si evince che, in via del tutto prioritaria, il legislatore tributario ha inteso riferirsi , per l'individuazione del presupposto impositivo, agli atti dell'autorità giudiziaria ordinaria o speciale in materia di controversie che il giudice è chiamato a risolvere o sulla quale in ogni caso deve emettere una pronuncia giurisdizionale.
Peraltro si sottolinea che lo stesso ministero delle finanze con nota prot. IV-8-688/95 ha, tra l'altro, affermato che sono ugualmente assoggettate all'imposizione tributaria di cui al secondo comma del più volte citato art. 46, tutti gli atti e i provvedimenti concernenti le cause attribuite alla competenza del giudice di pace il cui valore non è determinato o determinabile .
Detti provvedimenti dovranno essere sottoposti alla formalità della registrazione con l'assolvimento dell'imposta fissa di registro, di cui all'art. 8 ,lettera d), della tariffa allegata al vigente testo unico sull'imposta di registro approvato con dpr 26 aprile 1986 n. 131..
Gli Uffici ministeriali Giustizia [26] , da ultimo, hanno evidenziato, in materia di rigetto della domanda, come le indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate si pongano in contrasto con le circolari o le risoluzioni adottate dalla Direzione normativa e contenzioso della stessa Agenzia.
Gli uffici ispettivi del Ministero della Giustizia, negli anni e con varie note [27], avevano evidenziato come nel corso dell'attività ispettiva è stato riscontrato che alcuni uffici del giudice di pace non trasmettono all'Agenzia delle Entrate , per la relativa registrazione, le sentenze di rigetto la mancata registrazione dei provvedimenti di rigetto si baserebbe su indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate.
Le indicazioni date dagli uffici territoriali dell'Agenzie delle Entrate nascono , a parere dello scrivente [28] , da una errata interpretazione della circolare dell'Agenzia delle Entrate , la n. 34/E del 30 maggio 2001 in riferimento alla portata dell'articolo 46, primo comma legge 21 novembre 1991 n. 374, istitutiva dell'Ufficio del Giudice di Pace.
Il Dipartimento per gli Affari di Giustizia del Ministero di via Arenula in considerazione del fatto che la materia dell'imposta di registro rientra nella competenza funzionale dell'Agenzia delle entrate e considerato, peraltro, che la problematica in esame scaturisce da contrasto di posizioni tra uffici diversi della stessa Agenzia con nota prot. DAG 212943.U del 30.12.2020 ha proposto formale interpello alla Divisione contributi dell'Agenzia dell'entrate volto a chiarire se siano da sottoporre ad imposta di registro i provvedimenti di rigetto dell'autorità giudiziaria , ivi compresi quelli che dispongono il rigetto di una opposizione a decreto ingiuntivo.
All'interpello l'Agenzia delle entrate ha risposto con nota prot. 75690 del 22.03.2021 confermando la tesi, già dalla stessa sostenuta nella risoluzione n. 255/E del 14 settembre 2007, di come l'obbligo di registrazione sussiste tutte le volte in cui il giudice si pronuncia in merito a questioni di diritto sostanziale portato alla sua attenzione..con riferimento ai provvedimenti di rigetto occorre osservare che gli stessi configurano pronunce in merito in quanto il giudice, rigettando la pretesa fatta valere in giudizio, dispone in ordine alle questioni di diritto sostanziale..
Riguardo, nello specifico, al provvedimento di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo, l'Agenzia delle Entrate evidenzia come costituisca un ordinario giudizio di cognizione al termine del quale il giudice pronuncia sentenza di accoglimento o di rigetto ai sensi dell'articolo 653 c.p.c..
Il rigetto dell'opposizione può seguire a fatti di merito o processuali.
Il provvedimento di rigetto per ragioni di merito dovrà essere registrato in termine fisso ai sensi del combinato disposto 37 del TUR e 8 della tariffa allegata al TUR.
Diversamente il provvedimento di rigetto per ragioni di rito, al pari dei provvedimenti di estinzione ed incompetenza, non è da sottoporre alle formalità di registrazione.
Per l'Agenzia dell'Agenzia delle Entrate direzione provinciale di Trento [29] " la sentenza di rigetto non si sostituisce al decreto ingiuntivo e non si configura come una sentenza di condanna da assoggettare ad imposta di registro in misura proporzionale..stante il principio di tassabilità degli atti giudiziaria scrivente ritiene che anche la sentenza di rigetto sia da assoggettare ad imposta di registro in misura fissa, in quanto sentenza non recante trasferimento,condanna o accertamento di diritti a contenuto patrimoniale ai sensi dell'articolo 8 lettera c) della tariffa parte I allegata al DPR 131/1986" .
La stessa Agenzia di Trento, in data successiva [30] sconfessa il suo precedente indirizzo affermando l'esenzione dalla registrazione nel caso in cui il giudice nella causa di opposizione a decreto ingiuntivo accolga l'opposizione e conseguentemente annulli il decreto ingiuntivo
Di diverso avviso l' Agenzia Entrate Firenze [31]" Le sentenze di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo scontano in generale l'imposta di registro se il giudice nel pronunciarsi sull'opposizione definisce nel merito la controversia..
l'obbligo di registrazione è da escludersi nei casi in cui il giudice accoglie o rigetta l'opposizione per motivi di rito e dunque nell'ipotesi di sentenza che dichiara la nullità del decreto per motivi di incompetenza per materia , valore o territorio oppure sentenza di rigetto dell'opposizione per inammissibilità della stessa per mancato rispetto dei termini di 40 gg..
6. Registrazione dei provvedimenti di rigetto della domanda nelle procedure di competenza del giudice di pace
Presupposto per la registrazione dell'atto giurisdizionale è la definizione, anche parziale, del giudizio [32]: nell'ambito degli atti giudiziari in materia di controversie civili, l'imposta di registro si applica ai soli atti dotati di contenuto decisorio rispetto ad una vicenda contenziosa.
Come visto nel paragrafo che precede alla richiesta di chiarimenti avanzate dagli uffici ministeriali giustizia circa l'obbligo o meno di registrazione delle sentenze di rigetto [ la mancata registrazione dei provvedimenti di rigetto si baserebbe su indicazioni fornite da alcuni uffici territoriali dell'Agenzia delle entrate ], avuto riguardo all'opposizione a decreto ingiuntivo l'Agenzia delle Entrate ha risposto evidenziando come l'opposizione a decreto ingiuntivo costituisca un ordinario giudizio di cognizione al termine del quale il giudice pronuncia sentenza di accoglimento o di rigetto ai sensi dell'articolo 653 c.p.c.. e di come .. il rigetto dell'opposizione può seguire a fatti di merito o processuali confermando che il provvedimento di rigetto per ragioni di merito dovrà essere registrato in termine fisso ai sensi del combinato disposto 37 del TUR e 8 della tariffa allegata al TUR diversamente il provvedimento di rigetto per ragioni di rito, al pari dei provvedimenti di estinzione ed incompetenza, non è da sottoporre alle formalità di registrazione.
A prescindere, quindi, del giudizio, ordinario o di opposizione a decreto ingiuntivo, l'Agenzia delle entrate ha, con nota prot. 75690 del 22.03.2021, confermato la tesi [33], di come l'obbligo di registrazione sussiste tutte le volte in cui il giudice si pronuncia in merito a questioni di diritto sostanziale portato alla sua attenzione..con riferimento ai provvedimenti di rigetto occorre osservare che gli stessi configurano pronunce in merito in quanto il giudice, rigettando la pretesa fatta valere in giudizio, dispone in ordine alle questioni di diritto sostanziale..
Assodata la definitiva pronuncia in merito alla questione relativa ai provvedimenti di rigetto una precisazione, a parere dello scrivente e nello specifico per i giudizi dinnanzi al giudice di pace, va fatta.
Relativamente ai provvedimenti definitivi dei giudizi innanzi al Giudice di Pace .l'imposta di registro è imposta d'atto la sentenza e il verbale di conciliazione del Giudice di Pace sono soggetti ad imposta di registro in relazione al loro effettivo contenuto a prescindere da quale sia stato il regime fiscale dell'atto [34]
Quanto sopra, per evidenti ragioni di equità fiscali, deve e specificatamente nella ipotesi di rigetto della domanda, pur sempre tenere conto del regime fiscale del procedimento.
Se la procedura nasce in esenzione in relazione al valore della domanda, inferiore ai 1.033 , essendo l'imposta di registro quale imposta d'atto [35], la pronuncia di accoglimento superiore ai 1.033 è soggetta alla registrazione.
Non è, viceversa, soggetto a registrazione il provvedimento definitivo di una procedura superiore ad 1.033, ma in cui il giudice si pronuncia riconoscendo dovuta una somma inferiore ad 1.033.
L'applicazione del principio imposta di registro come imposta d'atto nei giudizi dinnanzi al giudice di pace che si definiscono con il rigetto della domanda, deve tenere conto del regime fiscale del procedimento.
Così, a titolo di esempio esplicativo, nella procedura con domanda superiore ai 1.033 il provvedimento di rigetto sconta sempre l'imposta di registrazione, viceversa se la procedura era inferiore agli 1.033 il provvedimento di rigetto, per evidenti ragioni [ = nelle procedure esenti si avrebbe infatti il paradosso che la domanda accolta non sarebbe registrabile, viceversa il rigetto si] non è soggetta a registrazione.
NOTE
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[1] e in particolare della modifica normativa operata dal decreto legislativo 24 settembre 2015 n 158, a far data del 1 gennaio 2016
[2] questo ha dato, e da, adito a interpretazioni a volte "differenziate" da parte delle varie Direzioni provinciali dell'Agenzia delle Entrate
[3] cfr Risoluzione n. 206 del 6 agosto 2009 Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso da ultimo risoluzione Agenzia delle entrate prot. 75690 del 22 marzo 2021 e circolare Ministero della Giustizia DAG.14/04/2021.0078541.U
[4] Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile prot.76541 del 14 aprile 2021
[5] DAG. n. 162258.E del 13.08.2019,prot.212943.U del 30.12.2020 e prot. 60160.E del 22.03.2021
[6] ad opera dei giudici di legittimità che non sempre hanno trovato puntuale applicazione nelle direttive ministeriali
[7] degli Uffici del Ministero della Giustizia e delle Agenzie delle Entrate spesso contraddittorie e a loro volta soggette al ulteriori interpretazioni . Il Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile ha evidenziato da ultimo, prot.76541 del 14 aprile 2021.
[8] contributo unificato ( artt. 9 e ss dpr 30 maggio 2020 n. 115), anticipazioni forfettarie dei privati all'Erario(art.30 dpr 30 maggio 2020 n. 115) , diritti di copie ( artt. 266 e ss dpr 30 maggio 2020 n. 115)
[9] cfr Risoluzione n. 206 del 6 agosto 2009 Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
[10] La provvisionale accordata ai sensi del decreto legislativo 209/2005 deve ritenersi soggetta a registrazione autonoma... (Agenzia Entrate Firenze 11/10/2011 prot.179367/2011)
[11] "quelle in cui si invochi la tutela giurisdizionale verso una pretesa violazione di un diritto soggettivo e che quindi attengano alla esistenza, alla attuazione, alla modificazione e alla estinzione di un diritto soggettivo"A. Uricchio in attività giudiziarie e imposizioni tributarie tra imposte di registro e contributo unificato per l'iscrizione a ruolo in Bollettino Tributario d'informazione n. 5 pag. 378 anno 2005
[12] risoluzione prot. n. 310106 del 3 giugno 1991, circolare n. 45/E del 9 maggio 2001, risoluzione n. 263 del 21 settembre 2009
[13] rif. = art. 37 dpr 131/1986 e art. 8 Tabella Allegata dpr 131/1986
[14] Agenzia delle Entrate risoluzione n. 45/E del 09.05.2001
[15]Agenzia delle Entrate Contenzioso Calabria prot. 919-1516/2010 del 11 maggio 2010 e circolare Ministero Giustizia DAG.22/10/2013.0139929.U
[16] Agenzia delle Entrate Contenzioso Calabria prot. 919-1516/2010 del 11 maggio 2010 e circolare Ministero Giustizia DAG.22/10/2013.0139929.U
[17] Agenzia delle Entrate risoluzione n. 263/E del 21.09.2007 anche se viene contestualmente disposta la cancellazione della trascrizione della domanda giudiziale effettuata ai sensi dell'articolo 2668 ovvero della trascrizione del pignoramento immobiliare in considerazione de carattere processuale e non decisorio di tali provvedimenti - risoluzione ministero delle Finanze n 310106 del 3-6-1991 e note ministero giustizia n 8/3512/9 del 9.11.1990 e n 2491/98 del 8.10.1998
[18] la sentenza del Giudice di pace relativa ad opposizione a decreto ingiuntivo con la quale viene dichiarata l'incompetenza per ragioni di continenza ( giudizio già pendente dinnanzi al tribunale) avendo la sentenza carattere meramente processuale non è soggetta a registrazione (risoluzione Agenzia delle Entrate n. 332/E del 16 novembre 2007)
[19] cfr. Cass. Civ., sez. VI - V, ord. n. 12480/2018.
[20] sulla cui legittimità costituzionale si è più volte pronunziata la Corte costituzionale da ultimo sentenza n. 13/2008
[21] decreti ingiuntivi esecutivi revocati "..se interviene la sentenza definitiva di revoca del decreto ingiuntivo prima della notifica di pagamento dell'imposta proporzionale quest'ultima non è più dovuta; tuttavia considerato che decreto ingiuntivo e sentenza sono entrambi atti giudiziari soggetti distintamente all'obbligo di registrazione in termine fisso per ciascuno di essi deve essere corrisposta l'imposta in misura fissa.." ( Agenzia delle Entrate risoluzione 122 del 7/11/2006)
[22] Le sentenze di rigetto dell'opposizione a decreto ingiuntivo scontano in generale l'imposta di registro se il giudice nel pronunciarsi sull'opposizione definisce nel merito la controversia..l'obbligo di registrazione è da escludersi nei casi in cui il giudice accoglie o rigetta l'opposizione per motivi di rito e dunque nell'ipotesi di sentenza che dichiara la nullità del decreto per motivi di incompetenza per materia , valore o territorio oppure sentenza di rigetto dell'opposizione per inammissibilità della stessa per mancato rispetto dei termini di 40 gg (Agenzia Entrate Firenze 11/10/2011 prot.179367/2011)
[23] cfr circolare 22 gennaio 1986 n. 8 del ministero delle Finanze , risoluzione n. 45/E Agenzia delle Entrate 9 maggio 2001, risoluzione n. 257/E Agenzia delle Entrate 20 settembre 2007
[24] nota Ministero Giustizia n.1325/99/U del 12 maggio 1999 .
[25] risoluzione Ministero delle Finanze prot. IV-8-688/95 del 9 luglio 1996
[26] Dipartimento per gli Affari di Giustizia -Direzione generale degli affari interni- Ufficio I - Reparto I - servizi relativi alla giustizia civile - prot.76541 del 14 aprile 2021
[27] DAG. n. 162258.E del 13.08.2019,prot.212943.U del 30.12.2020 e prot. 60160.E del 22.03.2021
[28] negli anni, e in vari corsi di aggiornamento tenuti per gli uffici giudiziari ho più volte evidenziato il contrasto degli indirizzi in questione con il dettato letterale degli articoli 37 dpr 131/1986 e art. 8 Allegato A dpr 131/1986
[29] nota prot. 906-19827/2007 del 4/12/2007 in risposta ad interpello dell'Ufficio del Giudice di Pace di Rovereto (TN)
[30] nota protocollo 906-1342/2009 del 6 febbraio 2009
[31] nota prot.179367/2011 dell'11 ottobre 2011
[32] rif. = art. 37 dpr 131/1986 e art. 8 Tabella Allegata dpr 131/1986
[33] già dalla stessa Agenzia delle entrate sostenuta nella risoluzione n. 255/E del 14 settembre 2007
[34] circolare n. 7 del 5 luglio 1997 e nota senza numero del 26 gennaio 1998 Ministero Giustizia
[35] sulla natura dell'imposta di registro quale "imposta d'atto" vedasi da ultimo Cassazione Civile sez. V ordinanza n. 23549 del 02.07.2019.
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